Что в бухгалтерском учете называется товарами. Учет товаров и услуг

В соответствии с планом счетов и инструкцией по его применению счет 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товара для продажи. Этот счет используется снабженческими сбытовыми, торговыми предприятиями.

Оборот по дебету этого счета показал общую стоимость товаров, поступивших на торговое предприятие, оборот по кредиту - выбытие товаров, дебетовое сальдо отражает остаток товаров на конец отчетного периода. Учет поступивших товаров в розничной торговле ведется с учетом НДС.

Учет товаров, принятых на ответственное хранение, на комиссию ведется на забалансовых отчетах.

Учет товаров может осуществляться следующими способами:

1) по покупным ценам:
- а) по фактической себестоимости (непосредственно на счет 41);
- б) по учетным ценам (с использованием счета 15 «заготовление и приобретение материальных ценностей»);
2) по продажным ценам (с использованием счета 42 «торговая наценка»).

Организация, продающая товары в розницу, может вести учет товаров, как по фактической себестоимости, так и по продажным ценам. Способ учета должен быть закреплен в учетной политике.

Фактическая себестоимость товаров складывается из всех затрат по их покупке. К ним относятся:

1) Сумма, уплаченная в соответствии с договором, продавцу.
2) Сумма, уплаченная за информационные и консультативные услуги, связанные с приобретением товаров.

При учете товаров по продажным (розничным) ценам надбавка при скидке должна быть выделена из цены и отражена на счете 42 «Торговая наценка». Торговая наценка покрывает расходы торгового предприятия, а превышение суммы наценки над расходами обеспечивает прибыль в торговле.

В бухг. балансе по статье «Товары» необходимо указать стоимость товаров, уменьшенную на сумму наценки, отражаемую по счету 42 «Торговая наценка».

В ценах ограничения уровня цен величина торговой наценки не может быть произвольной - она регулируется рядом законодательных документов. При этом региональным органам власти предоставлено, право разрешать предприятиям торговли в некоторых случаях самостоятельно устанавливать размеры торговых надбавок на реализуемые товары.

К счету 41 «Товары» могут быть открыты следующие субсчета:

1. 41/1 «Товары на складах». Здесь учитывают наличие и движение товаров, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах.
2. 41/2 «Товары в розничной торговле». Здесь учитывают наличие и движение товаров в организациях розничной торговли. На этом же субсчете учитывают наличие и движение стеклянной посуды.
3. 41/3 «Тара под товаром и положения». Здесь учитывают наличие и движение тары под товарами и тары порожней.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н, организация-покупатель ведет учет расчетов с поставщиками на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

По кредиту счета 60 отражается стоимость фактически поступивших товаров согласно расчетным документам поставщика в корреспонденции со счетом 41 «Товары».

По дебету счета 60 отражаются суммы, оплаченные поставщикам в погашение обязательств, в корреспонденции со счетами учета денежных средств (51 «Расчетные счета», 50 «Касса»).

Если условиями договора предусмотрена предварительная оплата (полная или частичная), то эти суммы также отражаются на счете 60, но учитываются обособленно. Для учета авансовых платежей к счету 60 может быть открыт отдельный субсчет, например «Авансы выданные».

По счету 60 необходимо организовать ведение аналитического учета по каждому расчетному документу, предъявленному поставщиком. Структура аналитического учета должна позволять получать данные о состоянии расчетов по каждому поставщику, о не оплаченных в срок расчетных документах, об авансах выданных и сроках возникновения задолженности.

Сальдо по кредиту счета 60 показывает, что покупатель имеет задолженность перед поставщиком за поставленные ему, но не оплаченные товары.

В свою очередь, сальдо по дебету счета 60 свидетельствует о суммах выданных покупателем авансов (предварительных оплатах) и задолженности поставщиков за не поставленные товары.

Принимая к бухгалтерскому учету приобретаемые по договору поставки товары, необходимо учитывать, в какой именно момент право собственности на них переходит к покупателю.

По общему правилу, предусмотренному ГК РФ, право собственности переходит в момент передачи вещи, если иное не предусмотрено законом или договором (ст.223 ГК РФ). Вещь признается переданной приобретателю с момента ее вручения. Переданной считается также вещь, сданная перевозчику для отправки приобретателю или в организацию связи для пересылки приобретенных вещей (ст.224 ГК РФ).

Стороны договора поставки могут предусмотреть любой иной приемлемый для них момент перехода права собственности.

Если товары будут поставлены до момента оплаты, то в договорах может быть предусмотрен переход права собственности к покупателю:

- после полной оплаты;
- в момент поступления на склад покупателя;
- при оплате определенной части договорной цены.

В случаях, когда в договоре поставки момент перехода права собственности к покупателю специально не определен, это право, согласно ГК РФ, переходит в момент передачи товаров.

Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определяет, что имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации (ст.8).

Следовательно, поступление товаров по дебету счета 41 и кредиту счета 60 в бухгалтерском учете отражается именно в момент возникновения права собственности на полученные товары.

Если же право собственности к покупателю еще не перешло, но товары уже поступили на его склад, то они должны учитываться на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Такой порядок учета поступивших к покупателю товаров должен применяться по договорам поставки, которые предусматривают, например, переход права собственности на них к покупателю после полной оплаты.

Статьей 491 ГК РФ предусмотрено, что в таких случаях покупатель до перехода к нему права собственности не имеет права продавать (передавать) товары другим лицам или распоряжаться ими иным образом. Если в срок, предусмотренный договором, переданные ценности не будут оплачены или не наступят другие обстоятельства, при которых право собственности переходит к покупателю, продавец вправе потребовать от покупателя возвратить ему товар. В бухучете поступление товаров оформляется следующими проводками (табл 1).

Табл. 1 Приобретение товаров

Согласно п. 5 «Положения по бухучету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденный Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32Н, выручка от реализации товаров в розничной торговле признается доходом от обычных видов деятельности.

В соответствии с положением ФЗ от 22.05.2003 года № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники» при осуществлении наличных денежных расчетов или расчетов с использованием платежных карт. Организации и предприниматели, осуществляющие продажу товаров за наличный расчет, обязаны применять контрольно-кассовую технику. Это требование в полной мере относится к организациям розничной торговли.

На основании отчета кассира на сумму выручки от продажи товаров составляется запись:

Д 50 «Касса».

К 90/1 «Продажи» субсчет 1 «Выручка».

По итогам месяца организация списывает стоимость реализованных товаров с кредита счета 41/2 в дебет счета 90/2 себестоимость продаж. Пунктом 16 ПБУ 5/01 предусмотрены четыре различных варианта оценки товаров при продаже (или ином выбытии):

- по стоимости единицы товара;
- по средней стоимости;
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

В бухучете выбытие товаров оформляется следующими проводками (табл 2).

Табл. 2 Реализация товаров

		Корреспонденция счетов

	Отражено поступление денежных средств в оплату реализованных товаров Списана учетная стоимость реализационных товаров Сторнированы торговые скидки, относящиеся к проданным товарам Начислен НДС на сумму стоимости реализованных товаров (по ценам реализации) Списаны расходы на продажу Отражена выручка от реализации товаров (в кредит) Списан убыток от реализации товаров
	Отражена прибыль от реализации товаров

Стоимость оплаченных и отпущенных покупателям товаров списывается с материально-ответственных лиц на основании их товарных отчетов по продажной стоимости (при учете товаров по продажным ценам согласно учетной политики) или по покупной стоимости (при их учете по покупным ценам) оформляется следующей записью:

Д 90/2 «Себестоимость продаж» К 41/2

Поскольку по кредиту счета 90 отражена выручка от продажи товаров, включая налог на добавленную стоимость, то необходимо начислить этот налог в бюджет.

На сумму начисленного НДС составляется запись:

Д 90 «Продажи» суб. 3 «Налог на добавленную стоимость».

К 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Для определения себестоимости проданных товаров необходимо рассчитать сумму расходов, относящихся к проданным товарам. Данный расчет проводится в два этапа: определяются по среднему проценту расходы на остаток товаров, а затем расходы - на продажные товары.

На сумму начисленных расходов, на продажу составляется запись:

Д 90 «Продажи» суб. 2 «Себестоимость продаж».

К 44 «Расходы» на продажу.

В результате сальдо по счету 90 «Продажи» показывает финансовый результат от продаж, на сумму которого ежемесячно делаются записи:

Д-тсч.90/9 «Прибыль / убыток от продаж»,

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» на прибыль;

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

К-т сч. 90/9«Прибыль / убыток от продаж» на убыток.

Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж». При этом делаются записи:

Д-т сч. 90/1 «Выручка», на сумму выручки;

Д-т сч. 90 / 9 «Прибыль / убыток от продаж»,

К-т сч. 90 / 2 «Себестоимость продаж» на сумму себестоимости продаж;

Разница между ценой продажи и расходами, связанными с приобретением товаров, которые в соответствии с ПБУ 5/01 включаются в их себестоимость, носит название торговой наценки, учитываемой по счету 42 «Торговая наценка».

Торговая наценка представляет собой разницу между продажной ценой товара и его закупочной стоимостью и устанавливается торговой организацией. Разность между выручкой от реализации (продажной стоимостью реализованных товаров) и покупной стоимостью проданных товаров является валовым доходом (реализованной торговой наценкой или реализованным наложением).

При учете товаров по продажным ценам торговая наценка является валовым доходом по реализованным товарам. Согласно п. 12.1.3. Методологических рекомендаций Роскомторга рекомендованы четыре способа расчета валового дохода:

1. Исчисление по ассортименту товарооборота.
2. Исчисление по среднему проценту.
3. Исчисление по общему товарообороту.
4. Исчисление по ассортименту остатка товаров.

Любая финансово-экономическая операция по деятельности фирмы находит свое отражение на счетах бухгалтерского учета. Все счета связаны между собой. Принцип их взаимодействия описан методом двойной записи. Сам представляет собой перечень, в котором номеру соответствует наименование, отражающее суть хозяйственной операции. Он утвержден Приказом №94н в редакции от 08.11.2010г.

Товар — это любой купленный или произведенный ценный предмет предназначенный для последующей продажи. Если организация производить продукцию для внутреннего использования, он не является товаром. Рассмотрим основные проводки по товару и услугам в бухгалтерском учете.

Рассмотрим основные примеры проводок бухгалтерского учета по товарам на 41 счете учета.

Учет товаров и материалов

Товары и материалы часто объединяют в одну учетную группу и дают им обобщающее название – товарно-материальные ценности, сокращенно ТМЦ.

ТМЦ в готовом виде, предназначенные для дальнейшей реализации – это товары. А – это ТМЦ, которые приобретают для использования в изготовлении продукции фирмы, либо для собственных нужд, влияющих на общей производственный процесс, .

Учитывают ТМЦ по фактической себестоимости которая складывается из сумм денежных средств, перечисленных или уплаченных (при наличном расчете) поставщику и прочих расходов, связанных с транспортировкой, комиссионными затратами и т.д.

Как товары принимаются к учету

Товары к учету принимаются так же, как и материалы, по фактической себестоимости. Для бухгалтерского учета используют счет 41 и открытые к нему субсчета. При осуществлении розничной торговли необходим еще . Если вести учет по учетным ценам для отражения разницы между ними и фактическими ценами, тогда понадобятся счета 15 и 16.

Товары реализуются оптом и в розницу. На учет в данном случае влияет и система налогообложения организации, и методы, закрепленные в учетной политике, и автоматизация, либо ее отсутствие у торговой точки, и наличие посредников. При заключении договора поставки нужно четко прописывать все условия, которые касаются предоплаты, полной оплаты и отгрузки, так как от этого зависит списание затрат и момент реализации товаров.

Оптовая торговля может осуществляться на условиях:

Предоплаты и последующей отгрузки.
Отгрузке, а затем оплаты товара.
Оплата в иностранной валюте, а затем отгрузка. И наоборот.
с их транспортировкой покупателю.

В розничной торговле также много нюансов:

Продажа товаров на автоматизированной торговой точке (АТТ) по продажным ценам наличным и безналичным способом.
Продажа товаров на неавтоматизированной торговой точке (НТТ) по продажным ценам наличным и безналичным способом.
Продажа товаров по ценам приобретения.

Пример проводок по 41 счету

Организация «Альфа» осуществляет оптовую и розничную торговлю. «Омеге» были отгружены товары после получения от нее полной оплаты на сумму 274 520 руб. (НДС 41876 руб.). Через три дня товар был отгружен покупателю.

Себестоимость проданных товаров 129 347 руб. В рознице дневная выручка составила 17542 руб. (НДС 2676 руб.). Продажа осуществлялась с помощью АТТ. Для учета торговой наценки использовали счет 42. Сумма наценки – 6549 руб.

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
51	62.02	На расчетный счет поступили деньги от «Омеги»	274 520	Выписка банка
76.АВ	68.02	Выписан счет-фактура на аванс	41 876	Исходящий счет-фактура
62.01	90.01.1	Учтена выручка по реализации товаров	274 520	Товарная накладная
90.02	68.02	Начислен НДС по реализации	41 876	Товарная накладная
90.02.1	41.01	Списаны проданные товары	129 347	Товарная накладная
62.02	62.01	Зачтен аванс	274 520	Товарная накладная
		Выписана счет-фактура на реализацию	274 520	Счет фактура
68.02	76.АВ	Вычет НДС по авансу	41 876	Книга покупок
50.01	90.01.1	Учтена розничная выручка	17 542
90.03	68.02	Начислен НДС	2676	Справка-отчет кассира операциониста на основании отчета о розничных продажах
90.02.1	41.11	Списание товаров по продажной цене	17 452	Справка-отчет кассира операциониста на основании отчета о розничных продажах
90.02.1	42	Учет наценки на товар	-6549	Справка-расчет списания торговой наценки по проданным товарам

Перевод товаров в материалы

В производственно-торговых организациях нередко товары переводят в категорию материалов. Такое перемещение оформляется накладной ТОРГ-13.

«Альфа» приобрела 920 метров кабеля для продажи на сумму 179 412 руб. (НДС 27383 руб.). Для осуществления электромонтажных работ понадобилось 120 метров кабеля, поэтому данное количество товара было переведено в материалы.

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
41.01	60.01	Поступили товары	152 029	Товарная накладная
19.03	60.01	Учтен НДС	27 383	Товарная накладная
68.02	19.03	НДС принят к вычету	27 383	Счет-фактура
10.01	41.01	Товары переведены в материалы	19 830	Накладная на внутреннее перемещение

Списание товаров с 41 счета на нужды организации

Организации могут потребоваться товары, которая она продает, для общехозяйственных нужд. Списание можно произвести путем перевода товаров в материалы или минуя эту операцию, на основании приказа.

Пример ситуации:

Организация закупила 87 пачек бумаги для розничной продажи на общую сумму 7905 руб. (НДС 1206 руб.) Для нужд офиса понадобилось 5 пачек.

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
41.01	60.01	Поступили товары	6699	Товарная накладная
19.03	60.01	Учтен НДС	1206	Товарная накладная
68.02	19.03	НДС принят к вычету	1206	Счет-фактура
41.11	41.01	Товары переместили с оптового склада на розничный	6699
41.11	42	Учли торговую наценку	2609	Накладная на внутреннее перемещение (ТОРГ-13)
26	41.11	Списали товары для нужд офиса	604	Требование-накладная
26	42	Корректировка стоимости товаров для нужд офиса	219	Бухгалтерская справка

Мы неоднократно касались вопросов влияния норм гражданского законодательства на бухгалтерскую практику в России. Вступление в силу четвертой части ГК РФ создало много новых поводов для разговора на данную тему. Пожалуй, важнейшим из них является необходимость кардинального пересмотра традиционной трактовки понятия "товар", принятой действующими нормативными актами в области бухгалтерского учета. Актуальным данный вопрос стал в связи с существенным изменением гражданско-правовой трактовки фактов широкой продажи продуктов интеллектуальной деятельности. М.Л. Пятов (проф. СПбГУ) рассматривает бухгалтерскую трактовку понятия "товар" в свете четвертой части ГК РФ.

Продажа продуктов интеллектуальной деятельности: гражданско-правовое содержание операций

Давайте разберемся в том, что сегодня в соответствии с действующими нормами ГК РФ представляют собой операции по продаже в качестве товаров продуктов интеллектуальной деятельности.

Экономическая реальность заключается в том, что продуктами интеллектуальной деятельности торгуют как товарами. При этом, как правило, в сознании покупателя (а часто и в сознании представителей организаций-продавцов) они ассоциируются со своими материальными носителями. Мы приходим в магазин и покупаем книги, компакт-диски с музыкальными записями, диски с компьютерными программами. При этом склады организаций, продающих или перепродающих эту продукцию, эти товары, заполнены материальными носителями этих ценностей. Однако при этом, согласно ГК, покупая эти товары, мы приобретаем определенный объем прав на авторские тексты, музыкальные записи, компьютерные программы. Именно то, что конкретный диск или книга являются носителями этих плодов интеллектуальной деятельности, формирует их цену на рынке. И здесь мы имеем дело с оборотом, прежде всего, не вещных, а интеллектуальных прав.

Обратимся к содержанию части четвертой ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 1225 ГК РФ "произведения науки, литературы и искусства", "программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ)" и "базы данных" относятся к объектам интеллектуальной собственности. Относительно объектов интеллектуальной собственности у субъектов гражданских правоотношений могут возникать так называемые интеллектуальные права. Как правило, сам объект интеллектуальной собственности и, в первую очередь, возможность его использования связаны с его (объекта) материальным носителем. В связи с этим специальные предписания ГК РФ разграничивают интеллектуальные права на сам объект интеллектуальной собственности и права субъекта на его (объект интеллектуальной собственности) материальный носитель.

Практически все предписания ГК РФ, определяющие общие положения о правах на результаты интеллектуальной деятельности, так или иначе, касаются исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности. Статья 1229 ГК РФ определяет понятие исключительного права. ГК РФ устанавливается, что наличие у субъекта гражданских правоотношений, то есть у физического или юридического лица исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации формирует возможность использовать такой результат или такое средство по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом. Таким образом, правообладатель по исключительному праву может распоряжаться таким правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, что позволяет назвать такое право интеллектуальной собственностью. Возможность распоряжения правом здесь означает то, что правообладатель может по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использование результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации. При этом отсутствие запрета не считается согласием (разрешением). Соответственно, другие лица не могут использовать соответствующие результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации без согласия правообладателя, за исключением случаев, специально предусмотренных ГК РФ.

Согласно статье 1233 ГК РФ правообладатель может распоряжаться принадлежащим ему исключительным правом на объект интеллектуальной собственности любым путем, не противоречащим закону, в том числе посредством его отчуждения по договору иному лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор). Эти два вида договоров лежат в основе правового оборота исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности. И в случае массовой продажи (перепродажи) продуктов интеллектуальной деятельности мы имеем дело как раз с разновидностями лицензионного договора.

Согласно пункту 1 статьи 1235 ГК РФ, по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. Основной характеристикой этого вида договоров, в отличие от договора об отчуждении исключительного права, является переход к лицензиату прав на объект интеллектуальной собственности в ограниченном объеме. При этом объем прав, переходящих к лицензиату, определяется условиями лицензионного договора. ГК РФ специально устанавливается, что "лицензиат может использовать результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации только в пределах тех прав и теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором. Право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, прямо не указанное в лицензионном договоре, не считается предоставленным лицензиату" .

Нормы статьи 1238 ГК РФ о сублицензионном договоре полностью соответствуют общим принципам гражданского законодательства о передаче прав на предмет сделки лицом, которому согласно заключенному договору принадлежит ограниченный их объем. Согласно ГК РФ при письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить ограниченные права на использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации другому лицу (сублицензионный договор). По сублицензионному договору сублицензиату могут быть предоставлены права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации только в пределах тех прав и тех способов использования, которые предусмотрены лицензионным договором для лицензиата. Сублицензионный договор, заключенный на срок, превышающий срок действия лицензионного договора, считается заключенным на срок действия лицензионного договора. Ответственность перед лицензиаром за действия сублицензиата несет лицензиат, если лицензионным договором не предусмотрено иное. При этом к сублицензионному договору применяются правила ГК РФ о лицензионном договоре.

Таким образом, приобретая у обладателя исключительных прав на объект интеллектуальной собственности право на их продажу (перепродажу) в массовом порядке, организация заключает лицензионный договор, предполагающий возможность сублицензии. В дальнейшем, по сублицензионным договорам товар доходит непосредственно или через сеть посредников, до конечного потребителя: читателя книги, слушателя диска, организации, использующей компьютерную программу по бухгалтерскому учету и т. п., который использует продукт в рамках исполнения сублицензионного договора, не предполагающего возможности переуступки прав. Конкретные схемы осуществления продаж, конкретные продукты, конкретные организации-продавцы (посредники) могут формировать специфику реализации, договорного и документального оформления соответствующих операций, но общий их правовой смысл, раскрытый нами выше, при этом остается неизменным.

Нематериальный актив как товар?

Таким образом, с точки зрения гражданского права, продавая продукты интеллектуальной деятельности, не смотря на то, что продаются они на материальных носителях, которыми заполнены склады организаций-продавцов, мы продаем прежде всего права - нематериальный актив в классическом понимании этой категории*. И, следовательно, уже с экономической точки зрения в качестве товаров в данных сделках выступают нематериальные объекты - объекты интеллектуальной собственности.

Примечание:
* Употребление здесь понятия "нематериальный актив" не имеет отношения к его определению, дающемуся в действующем ПБУ 14 (прим. автора).

Бухгалтерский учет продажи нематериальных товаров

Центральным вопросом методики учета операций по приобретению и перепродаже (только приобретению) продуктов интеллектуальной деятельности по лицензионным договорам является их квалификация для целей бухгалтерского учета как учетного объекта. Иными словами, принимая приобретаемые права на объекты интеллектуальной собственности к учету, мы, прежде всего, должны ответить на вопрос: что это - нематериальный актив, расходы будущих периодов или товар?

Рассмотрим последовательно эти три выдвинутых версии:

нематериальный актив;
расходы будущих периодов,
товар.

Критерии признания нематериальных активов как объекта учета устанавливаются ПБУ 14/2007, утв. приказом Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н.

Согласно пункту 3 ПБУ 14/2007, нематериальный актив может признаваться в бухгалтерском учете в том числе при выполнении следующего условия.

Выдержка из документа

"организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора (выделено нами - М.П.) и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом)".

Таким образом, новая версия ПБУ 14 сохраняет наличие исключительных прав на результат интеллектуальной деятельности как обязательное условие признания нематериального актива.

При реализации продуктов интеллектуальной деятельности (в том числе в розницу) по лицензионным договорам, исключительные права на них не передаются покупателям, следовательно, приобретаемые объекты не могут отражаться у организаций, занимающихся их перепродажей, в качестве нематериальных активов.

Итак, для организаций, перепродающих продукты интеллектуальной деятельности, факт их приобретения означает приобретение неисключительных прав на них по лицензионному договору.

Практика учета, начиная с выхода первой версии ПБУ 14, установившего наличие исключительных прав на результат интеллектуальной деятельности как обязательного критерия признания нематериальных активов, предполагает отражение факта приобретения неисключительных прав на такое имущество как расходов будущих периодов на счете 97.

Согласно действующей инструкции по применению Плана счетов, "Счет 97 "Расходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др. Учтенные на счете 97 "Расходы будущих периодов" расходы списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и др. Аналитический учет по счету 97 "Расходы будущих периодов" ведется по видам расходов".

Знакомство с предписаниями Инструкции по применению Плана счетов относительно порядка учета расходов будущих периодов показывает, что учет приобретаемых в целях последующей перепродажи продуктов интеллектуальной деятельности в качестве расходов будущих периодов нельзя назвать полностью соответствующим содержанию этой учетной категории.

Организация, приобретающая права на объект интеллектуальной собственности, заключает с обладателем исключительных (неисключительных) прав на него лицензионное соглашение, согласно которому получает право на приобретение у продавца неисключительных прав на продукт. При этом, как мы уже отметили, права приобретаются в целях их последующей переуступки (перепродажи). Наличие материального носителя копий продукта предполагает необходимость организации складского учета поступающих комплектов приобретенных программ.

При этом приобретаемые неисключительные права, как правило, переуступаются в том же отчетном периоде, в котором были приобретены. То есть наличие остатка "непроданных" продуктов на конец отчетного периода не связано с их характеристиками как объекта бухгалтерского учета.

Следовательно, такая характеристика расходов будущих периодов как "расходов, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам" не относится к приобретаемым программным продуктам. А уж говорить о возможности складского учета расходов будущих периодов и вообще не приходится.

Приобретаемые копии продукта как неисключительные права на него, с экономической точки зрения, представляют собой для организаций-покупателей товар - имущество, приобретенное для перепродажи. Вместе с тем, согласно действующему Плану счетов, товары - это элемент материально-производственных запасов фирмы. Возникает вопрос: можем ли мы отражать на счете 41 приобретаемые комплекты копий программных продуктов?

Рассмотрим определение товаров, которое дает ПБУ 5/01.

Согласно ПБУ 5/01, товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и предназначенные для продажи. При этом для целей настоящего Положения к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
предназначенные для продажи;
используемые для управленческих нужд организации.

Следовательно, единственным возражением против отражения приобретаемых комплектов копий программ на счете 41 является то, что согласно ГК РФ, организация приобретает, прежде всего, неисключительные права на продукт - объект интеллектуальной собственности. Материальный носитель же не является предметом договора, а лишь обеспечивает возможность совершения операций по передаче неисключительных прав.

Вместе с тем, факт приобретения данных прав в целях последующей перепродажи в соответствующих этой цели объемах (количестве копий) полностью подтверждает экономическую роль данного имущества как товара.

Согласно пункту 7 ПБУ 1/98, система учета любой организации должна соответствовать требованию приоритета содержания над формой, согласно которому ведение бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни должно предполагать их отражение "исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования".

Исходя из этого требования, учет приобретаемых копий продуктов интеллектуальной деятельности, относительно которых организации приобретают неисключительные права, может быть организован на счете 41. Этот вариант учета должен быть закреплен в учетной политике организации. Отступление от буквального прочтения ПБУ 5/01, в том числе может быть оправдано в данном случае предписаниями пункта 4 ст. 13 Закона "О бухгалтерском учете".

Вместе с тем бухгалтерская квалификация рассмотренных операций не меняет их гражданско-правового содержания как факта заключения лицензионного договора на приобретение неисключительных прав на продукт интеллектуальной деятельности, которое, в том числе, является единственным основанием для их налоговой квалификации.

Форма обоснования

Как мы уже отметили, реализация изложенного подхода на практике требует соответствующего обоснования в учетной политике и раскрытия в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. На наш взгляд это может быть выполнено приблизительно в следующей форме:

ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА:

Отражение приобретаемых для последующей переуступки (перепродажи) неисключительных прав на _______________________ (указать конкретный продукт) на счете 41 "Товары" и, соответственно, в разделе "Запасы" актива баланса определяется экономическим содержанием операций с данными правами, которое состоит в следующем: Для организации, приобретающей данные права с целью последующей переуступки, эти права являются имуществом, специально приобретаемым для перепродажи (то есть товаром). При этом операции с данным видом имущества являются основной деятельностью организации. Такая методика учета и отражения в отчетности данных прав соответствует требованию приоритета содержания над формой (п.7 ПБУ 1/98). Несоответствие такого порядка учета приобретаемых неисключительных прав на программные продукты буквальному прочтению определения товара как объекта учета (ПБУ 5/01 и Инструкция по применению Плана счетов) не является нарушением действующего законодательства согласно п.4 ст. 13 Закона РФ "О бухгалтерском учете".

Бухгалтерская трактовка понятия "товар" в свете четвертой части ГК РФ: итоги

Данный материал фактически представляет собой практическую рекомендацию по рационализации учета объектов интеллектуальной собственности у организаций, их перепродающих. Однако значение рассмотренной ситуации для бухгалтерского учета гораздо серьезнее: она коренным образом меняет возможные подходы к категории "товар", в качестве примеров которой теперь могут рассматриваться и нематериальные объекты (фактически - не в трактовке действующего ПБУ 14 - нематериальные активы).

Приветствую. Тема сегодняшней статьи будет о том, чем занимается бОльшая часть всех предприятий нашей страны. Я говорю о таком виде деятельности, как торговля.

Учет товаров в бухгалтерском учете - минимум теории

Товары - это часть имущества предприятия, которое покупается с целью перепродажи. Продажа товаров относится к основному виду деятельности. Главный бухгалтерский счета для работы с товарами - это счет 41 «Товары».

Вот что можно сделать с товарами:

купить
продать
перемещать по складам, испортить, обнаружить брак, пересортицу, списать недостачу, оприходовать излишки

Покупка товара

Самый распространенный способ приобретения товаров - это их покупка напрямую у поставщиков.

Но, в торгующих организациях встречаются такие случаи, когда временно нет нужного товара, а покупателя терять не хочется (не хочется давать ему повода сходить к конкуренту). Вот, как поступают фирмы: сотрудник берет деньги в кассе, идет в те магазины(фирмы), где покупает небольшое число нужного товара. Затем возвращается, сдает документы в бухгалтерию, а купленный товар выставляют на прилавок (в склад).

Продажа товара

Организация, занимающаяся торговлей, может продавать товары, как в опт, так и в розницу. Опт представляет собой продажи фирма фирме, чаще всего для перепродажи. Розничная продажа - это продажа конечному потребителю, чаще всего это продажа физическим лицам. Однако, в розничные магазины приходят и предприятия, в лице снабженцев (подотчетных лиц) и покупают нужные им товары.

Характерной чертой торговли в опт являются безналичные расчеты между фирмами, да и суммы там не по 100рублей. Розничная торговля - это продажа за наличные деньги, как правило, штучно или небольшое количество - в общем, несравнимо с суммами и количеством в опте.

Для учета товаров в розничных продажах, т.е. в магазинах, павильонах, ларьках и т.д. в бухучете к 41 счете еще используют 42 «Торговая наценка». Таким образом, за магазинами закрепляется товар с покупной стоимостью плюс наценка до розничной цены. Вот эта наценка и фиксируется на 42 счете.

С торгующими организациями неразрывно связан 44 счет. Что на нем учитывается, как он «закрывается в конце месяца», в общих словах, мы уже говорили в предыдущих статьях.

Первичные документы для учета товаров

Посмотрите на примеры первичных документов.

Из примера, написанного выше, про подотчетника, что пошел в соседний магазин и купил немного нужного товара для своей фирмы, нам нужно это документально оформить. Но документ «Покупка товаров» не подойдет, поскольку работает напрямую с поставщиками. А в нашем случае товар принес подотчетное лицо. Что мы здесь оформим?

Все очень просто. Там, где есть подотчетное лицо, всегда будет документ «авансовый отчет». В этом документе подотчетное лицо отчитывается, куда и на что он потратил деньги, полученные из кассы.

Взаимодействие товаров в бухгалтерском учете с другими счетами

Попробуйте сейчас сами выписать основные счета, с которыми взаимодействует 41 счет.

Счет учета товаров в плане счетов

Давайте заглянем в план счетов и посмотрим на 41 счет и его характеристики.

Попробуйте письменно рассказать о счете. Смотрите на его характеристики и пишите, что они означают, где они проявляются.

Дополнительно

В заключение хочу отметить, что учет самого товара не сложен. Соглашусь, что трудоемок процесс, если у фирмы имеется большая розница. Основные трудности в торгующих фирмах - это товары на складах: их сохранность, воровство и т.д.

Пожалуй, самым трудным бывает в торгующих организациях, имеющих опт и розницу, соблюдать правила учета НДС. Потому что фирмы, торгующие в основном в опт - это фирмы с общей системой налогообложения (ОСНО) и они обязаны учитывать и платить НДС. Розничная торговля использует специальный налоговый режим, где НДС нет.

Загвоздка заключается в том, что фирма, торгующая в опт и в розницу, когда покупает товар, никогда не знает точно, сколько и чего она продаст отдельно в опт и отдельно в розницу. От этого «незнания» потом возникают дополнительные усилия по учету НДС для купленных товаров, услуг и т.д.

Учет товаров в бухгалтерском учете ведется на счете 41 «Товары». Есть ли разница в учете товаров при оптовой и розничной торговле? Какие нюансы учета возникают при продаже ТМЦ через агента или при хранении товаров на складах сторонней организации? Ответы на эти и другие вопросы читайте в статье.

Бухучет поступления товаров

Товары — материально-производственные запасы, приобретенные с целью последующей реализации без дополнительной обработки. Поступление ТМЦ отражается по дебету счета 41 в корреспонденции со счетами учета взаиморасчетов: 60, 71, 75, 86 и пр. (план счетов, утвержденный приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01), в которую включаются все понесенные затраты при приобретении ТМЦ:

оплата за товар поставщику;
транспортные издержки;
информационно-консультационные услуги;
таможенные пошлины;
невозмещаемые налоги и пр.

При этом компании, которые применяют упрощенные способы бухучета, могут учитывать вышеперечисленные прямые издержки в составе затрат по обычным видам деятельности при условии отсутствия существенных остатков МПЗ (п. 13.2 ПБУ 5/01).

Бухгалтерский учет товаров в оптовой и розничной торговле имеет некоторые отличия. Компании, реализующие товары оптом, учитывают их по стоимости приобретения. Розничным же фирмам дано право выбора учета стоимости ТМЦ: либо по покупной, либо по продажной стоимости с отдельным учетом наценки и скидок (п. 13 ПБУ 5/01). Выбранный вариант учета необходимо закрепить как элемент учетной политики предприятия.

Рассмотрим основные проводки при поступлении товаров.



				Поступил товар от поставщика
				Выделен НДС
				Отражены сопутствующие расходы
				Выделен НДС по сопутствующим расходам
				Отражена наценка

Аналитический учет счета 41 организовывается в разрезе складов, материально ответственных лиц, наименований ТМЦ и т. д.

Учет реализации товаров в организации

При реализации ТМЦ их оценка производится по:

Средней себестоимости.
Себестоимости каждой единицы.
Методом ФИФО (сначала списываются первые приобретенные товары).

При розничной продаже отпускная стоимость списывается в дебет счета 90.2 «Себестоимость продаж», а наценка сторнируется. В учете данные операции выглядят следующим образом:

Реализацию товаров обязательно должны сопровождать следующие документы:

При оптовой торговле:

Товарная накладная по форме ТОРГ-12.
Счет-фактура.
Транспортные документы: товарно-транспортная накладная по форме Т-1 и/или транспортная накладная.

При розничной торговле:

Чек ККМ.
Товарный чек (выдается по требованию покупателя).

Как учитываются товары, переданные на хранение?

Компании могут оказывать услуги по хранению товаров. Такие взаимоотношения регулируются гл. 47 ГК РФ. Основными действующими лицами в договоре хранения являются хранитель (лицо, принявшее товары на ответственное хранение) и поклажедатель (фирма, отдавшая ТМЦ на хранение). При этом право владения ТМЦ не переходит хранителю, а товары подлежат возврату в сроки, оговоренные договором.

Передача ТМЦ оформляется актом приема-передачи по форме МХ-1, а возврат сопровождает акт по форме МХ-3.

Бланки и примеры заполнения вышеуказанных форм вы найдете в публикациях:

ВАЖНО! Организации вправе самостоятельно разрабатывать учетные формы бланков с учетом своих потребностей.

Учет у поклажедателя

Поскольку передача ТМЦ на хранение не предполагает перехода права собственности, товар продолжает учитываться на балансе предприятия и после его передачи на ответхранение (физически товарная партия находится на складе компании-хранителя). Проводки в данном случае будут выглядеть следующим образом:

Дт 41 (склад фирмы-хранителя) Кт 41 (склад отправителя).

Учет у хранителя

Компания-хранитель учитывает ТМЦ, переданные на ответственное хранение, на забалансовом счете 002. При этом аналитический учет организуется в разрезе владельцев, видов, сортов товаров, складов хранения и материально ответственных лиц.

Поступление товаров оформляется по дебету счета 002, выбытие — по его кредиту. Вознаграждение и понесенные затраты при оказании услуг хранения для компании-хранителя являются доходами и расходами по обычным видам деятельности.

Учет товаров при продаже через посредника

При реализации ТМЦ через посредника учет товаров организуется особенным образом. При этом товары не переходят в его собственность, а учет ТМЦ у посредника организуется с использованием забалансового счета 004 «Товары, принятые на комиссию».

Итоги

Поскольку товары являются основным оборотным активом торговых компаний, четкий и организованный товарный учет для них очень важен. При этом порядок бухгалтерского учета зависит от вида деятельности, размера бизнеса, системы налогообложения и вида правоотношений, на основании которых ТМЦ передаются (принимаются) во владение, на ответственное хранение или реализацию.